Iveta Matlovičová
11.02.22,09:29
Základ dane (čiastkový základ dane) zo zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti sa podľa § 5 ods. 8 zákona o dani z príjmov (ZDP) určí ako zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti ponížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu. Legislatívna skratka „poistné a príspevky“ je zavedená v § 5 ods. 7 písm. e) ZDP. V súlade s citovaným ustanovením sa poistným a príspevkami rozumejú:
· poistné na verejné zdravotné poistenie (napr. zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení)
· poistné na sociálne poistenie (zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení)
· poistné na sociálne zabezpečenie (zákon č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov)
· príspevky na starobné dôchodkové sporenie (zákon č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení
· poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu.
Na zabezpečenie jednotného postupu pri výpočte základu dane podľa § 5 ods. 8 ZDP vydalo FR SR aj metodický pokyn (november 2017). V zmysle tohto metodického pokynu:
1. Pri výpočte základu dane z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 sa zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znižujú len o to poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, t. j. daňovník s príjmami zo závislej činnosti [§ 2 písm. aa) ZDP]. V období, v ktorom daňovník nepoberal príjmy zo závislej činnosti, a platil dobrovoľné poistné, ktoré bol povinný platiť, nemôže za toto obdobie uplatniť pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP (príklad 1)
2. Dobrovoľný príspevok na starobné dôchodkové sporenie podľa § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. sa nepovažuje príspevok podľa § 5 ods. 7 písm. e) ZDP, a preto ho nemožno odpočítať od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti pri výpočte ČZD podľa § 5, resp. od zdaniteľných príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP. Možnosť platenia dobrovoľných príspevkov na SDS si musí sporiteľ dohodnúť v zmluve o starobnom dôchodkovom sporení; na základe takejto dohody nevzniká sporiteľovi povinnosť platiť dobrovoľné príspevky na SDS, na rozdiel napr. od dobrovoľne poistenej osoby na dôchodkové poistenie. Prvok dobrovoľnosti je navyše zvýraznený skutočnosťou, že takéto zmluvné ustanovenie nesmie obsahovať sankciu pre prípad neplatenia dobrovoľných príspevkov na SDS [(§ 64 ods. 9 písm. f) zákona č. 43/2004 Z. z.)].
3. Zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti je možné znížiť len o také poistné a príspevky, ktoré sa viažu k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti. Znamená to, že poistné platené z príjmov oslobodených od dane alebo z príjmov, ktoré nie sú predmetom dane, nie je možné uplatniť (odpočítať) pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP, a to ani v takom prípade, ak niektorý všeobecne záväzný právny predpis ustanovuje povinnosť platiť poistné z takýchto príjmov (napr. poistné platené z dividend, ktoré sú oslobodené od dane - príklad 2).
4. Ak nedoplatok na poistnom zrazí zo mzdy zamestnanca zamestnávateľ, potom zamestnávateľ takto zrazený nedoplatok uplatní pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP, t. j. odpočíta ho od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zamestnanca v tom kalendárnom mesiaci, v ktorom nedoplatok zamestnancovi zrazí (Príklad 3). Zdravotná poisťovňa je povinná vykonať ročné zúčtovanie poistného na zdravotné poistenie za predchádzajúci kalendárny rok za svojho poistenca, t. j. aj za zamestnanca. Výsledkom je nedoplatok alebo preplatok. Ak nedoplatok zaplatí zamestnanec zdravotnej poisťovni sám, t. j. nie prostredníctvom svojho zamestnávateľa, môže si preukázateľne zaplatený nedoplatok uplatniť u zamestnávateľa, najskôr však v mesiaci, v ktorom ho zaplatil alebo po skončení zdaňovacieho obdobia pri ročnom zúčtovaní preddavkov na daň alebo pri podaní daňového priznania [Poznámka: Daňovník predloží zamestnávateľovi Výkaz nedoplatkov, ktorým preukáže, že nedoplatok sa vzťahuje k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti) a doklad o zaplatení tohto nedoplatku, napr. výpis z účtu].
Príklad 1: Zamestnanec bol 2 mesiace na sabbaticale. Ako samoplatca bol povinný počas týchto dní si zaplatiť sám poistné na zdravotne poistenie. Môže si o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň?
V prípade neplateného voľna sa daňovník nepovažuje za zamestnanca, a dobrovoľné poistné neplatí v súvislosti s príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, a preto si nemôže o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň.
Príklad 2: Spoločnosť v roku 2021 vyplatila zamestnancom, ktorí nemajú majetkovú účasť, podiely na zisku z obdobia roku 2016. Zamestnanci mali z týchto podielov na zisku zrazené poistné na sociálne poistenie a aj poistné na zdravotné poistenie, nakoľko zákon o zdravotnom poistení ustanovuje povinnosť platiť poistné aj z týchto podielov na zisku. Môže si o toto poistné zamestnanec znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň?
Podiely na zisku vykázané za zdaňovacie obdobia začínajúce najskôr 1.1.2004 a končiace najneskôr 31.12.2016 sú považované za príjem oslobodený od dane podľa § 5 ods. 7 písm. i) ZDP. Do základu dane podľa § 5 ZDP sa zahŕňajú len zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, pričom podiely na zisku za zdaňovacie obdobie 2016 vyplatené zamestnancom, takýmito príjmami nie sú, a do povinného poistného sa zahŕňa len to poistné, ktoré bolo zaplatené zo zdaniteľných príjmov. Keďže zamestnanec zaplatil poistné platené z podielov na zisku, ktoré nie sú zdaniteľný príjem, nemôže si o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň.
Poznámka: Počnúc rokom 2017 sa podiely na zisku (ak je podiel na zisku vyplatený zamestnancom bez účasti na ZI zo zisku vykázaného z roku 2017 a neskôr) považujú za zdaniteľný príjem zamestnanca, a preto o povinné poistné, ktoré zamestnanec z tohto príjmu zaplatí, si môže znížiť základe dane podľa § 5 ZDP.
Príklad 3: V roku 2021 daňovník už nepoberal príjmy zo závislej činnosti (zo zamestnania), ale v tomto roku zaplatil nedoplatok z ročného zúčtovania zdravotného poistenia z príjmov zo závislej činnosti za rok 2020. Ako si toto poistné môže uplatniť pri znížení základu dane, keďže ide o povinné poistné, ktoré sa viaže k zdaniteľným príjmom zo závislek činnosti?
Nakoľko daňovník v zdaňovacom období 2021 nepoberal už žiadne zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, tento preukázateľne zaplatený nedoplatok na poistnom si môže uplatniť prostredníctvom podaného dodatočného daňového priznania za rok 2020. Ak by v roku 2021 poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, mohol by si nedoplatok na poistnom (ktorý si zaplatil sám) uplatniť u zamestnávateľa v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň - uplatniť sa dá len ten nedoplatok na poistnom, ktorý sa vzťahuje k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti.
· poistné na verejné zdravotné poistenie (napr. zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení)
· poistné na sociálne poistenie (zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení)
· poistné na sociálne zabezpečenie (zákon č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov)
· príspevky na starobné dôchodkové sporenie (zákon č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení
· poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu.
Na zabezpečenie jednotného postupu pri výpočte základu dane podľa § 5 ods. 8 ZDP vydalo FR SR aj metodický pokyn (november 2017). V zmysle tohto metodického pokynu:
1. Pri výpočte základu dane z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 sa zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znižujú len o to poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, t. j. daňovník s príjmami zo závislej činnosti [§ 2 písm. aa) ZDP]. V období, v ktorom daňovník nepoberal príjmy zo závislej činnosti, a platil dobrovoľné poistné, ktoré bol povinný platiť, nemôže za toto obdobie uplatniť pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP (príklad 1)
2. Dobrovoľný príspevok na starobné dôchodkové sporenie podľa § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. sa nepovažuje príspevok podľa § 5 ods. 7 písm. e) ZDP, a preto ho nemožno odpočítať od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti pri výpočte ČZD podľa § 5, resp. od zdaniteľných príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP. Možnosť platenia dobrovoľných príspevkov na SDS si musí sporiteľ dohodnúť v zmluve o starobnom dôchodkovom sporení; na základe takejto dohody nevzniká sporiteľovi povinnosť platiť dobrovoľné príspevky na SDS, na rozdiel napr. od dobrovoľne poistenej osoby na dôchodkové poistenie. Prvok dobrovoľnosti je navyše zvýraznený skutočnosťou, že takéto zmluvné ustanovenie nesmie obsahovať sankciu pre prípad neplatenia dobrovoľných príspevkov na SDS [(§ 64 ods. 9 písm. f) zákona č. 43/2004 Z. z.)].
3. Zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti je možné znížiť len o také poistné a príspevky, ktoré sa viažu k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti. Znamená to, že poistné platené z príjmov oslobodených od dane alebo z príjmov, ktoré nie sú predmetom dane, nie je možné uplatniť (odpočítať) pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP, a to ani v takom prípade, ak niektorý všeobecne záväzný právny predpis ustanovuje povinnosť platiť poistné z takýchto príjmov (napr. poistné platené z dividend, ktoré sú oslobodené od dane - príklad 2).
4. Ak nedoplatok na poistnom zrazí zo mzdy zamestnanca zamestnávateľ, potom zamestnávateľ takto zrazený nedoplatok uplatní pri výpočte základu dane podľa § 5 ZDP, t. j. odpočíta ho od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zamestnanca v tom kalendárnom mesiaci, v ktorom nedoplatok zamestnancovi zrazí (Príklad 3). Zdravotná poisťovňa je povinná vykonať ročné zúčtovanie poistného na zdravotné poistenie za predchádzajúci kalendárny rok za svojho poistenca, t. j. aj za zamestnanca. Výsledkom je nedoplatok alebo preplatok. Ak nedoplatok zaplatí zamestnanec zdravotnej poisťovni sám, t. j. nie prostredníctvom svojho zamestnávateľa, môže si preukázateľne zaplatený nedoplatok uplatniť u zamestnávateľa, najskôr však v mesiaci, v ktorom ho zaplatil alebo po skončení zdaňovacieho obdobia pri ročnom zúčtovaní preddavkov na daň alebo pri podaní daňového priznania [Poznámka: Daňovník predloží zamestnávateľovi Výkaz nedoplatkov, ktorým preukáže, že nedoplatok sa vzťahuje k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti) a doklad o zaplatení tohto nedoplatku, napr. výpis z účtu].
Príklad 1: Zamestnanec bol 2 mesiace na sabbaticale. Ako samoplatca bol povinný počas týchto dní si zaplatiť sám poistné na zdravotne poistenie. Môže si o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň?
V prípade neplateného voľna sa daňovník nepovažuje za zamestnanca, a dobrovoľné poistné neplatí v súvislosti s príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, a preto si nemôže o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň.
Príklad 2: Spoločnosť v roku 2021 vyplatila zamestnancom, ktorí nemajú majetkovú účasť, podiely na zisku z obdobia roku 2016. Zamestnanci mali z týchto podielov na zisku zrazené poistné na sociálne poistenie a aj poistné na zdravotné poistenie, nakoľko zákon o zdravotnom poistení ustanovuje povinnosť platiť poistné aj z týchto podielov na zisku. Môže si o toto poistné zamestnanec znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň?
Podiely na zisku vykázané za zdaňovacie obdobia začínajúce najskôr 1.1.2004 a končiace najneskôr 31.12.2016 sú považované za príjem oslobodený od dane podľa § 5 ods. 7 písm. i) ZDP. Do základu dane podľa § 5 ZDP sa zahŕňajú len zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, pričom podiely na zisku za zdaňovacie obdobie 2016 vyplatené zamestnancom, takýmito príjmami nie sú, a do povinného poistného sa zahŕňa len to poistné, ktoré bolo zaplatené zo zdaniteľných príjmov. Keďže zamestnanec zaplatil poistné platené z podielov na zisku, ktoré nie sú zdaniteľný príjem, nemôže si o toto poistné znížiť základ dane v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň.
Poznámka: Počnúc rokom 2017 sa podiely na zisku (ak je podiel na zisku vyplatený zamestnancom bez účasti na ZI zo zisku vykázaného z roku 2017 a neskôr) považujú za zdaniteľný príjem zamestnanca, a preto o povinné poistné, ktoré zamestnanec z tohto príjmu zaplatí, si môže znížiť základe dane podľa § 5 ZDP.
Príklad 3: V roku 2021 daňovník už nepoberal príjmy zo závislej činnosti (zo zamestnania), ale v tomto roku zaplatil nedoplatok z ročného zúčtovania zdravotného poistenia z príjmov zo závislej činnosti za rok 2020. Ako si toto poistné môže uplatniť pri znížení základu dane, keďže ide o povinné poistné, ktoré sa viaže k zdaniteľným príjmom zo závislek činnosti?
Nakoľko daňovník v zdaňovacom období 2021 nepoberal už žiadne zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, tento preukázateľne zaplatený nedoplatok na poistnom si môže uplatniť prostredníctvom podaného dodatočného daňového priznania za rok 2020. Ak by v roku 2021 poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, mohol by si nedoplatok na poistnom (ktorý si zaplatil sám) uplatniť u zamestnávateľa v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň - uplatniť sa dá len ten nedoplatok na poistnom, ktorý sa vzťahuje k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti.