Uplatňovanie zákona o DPH pri ojazdenom motorovom vozidle
Cieľom tohto materiálu je podať základné informácie k postupu uplatňovania dane z pridanej hodnoty pri ojazdených motorových vozidlách, ktorými môžu byť osobné alebo nákladné motorové vozidlá.
Ojazdené motorové vozidlo môže spĺňať aj kritériá nového dopravného prostriedku, kedy je potrebné postupovať podľa ustanovení zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ktoré sa vzťahujú k novému dopravnému prostriedku. Problematika kúpy a predaja nového dopravného prostriedku z pohľadu uplatňovania DPH je riešená v samostatnej brožúre vydanej DRSR pod názvom „Nadobudnutie a dodanie nového dopravného prostriedku a DPH v rámci členských štátov EÚ“.
Zákon o DPH č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), má osobitné ustanovenia týkajúce sa motorových vozidiel, najmä pokiaľ ide o uplatňovanie práva odpočítania dane a tiež uplatňovanie osobitného ustanovenia v § 66 zákona o DPH. Je potrebné rozlišovať, či je predmetom kúpy resp. predaja ojazdené motorové vozidlo osobné alebo nákladné .
Osobný automobil podľa § 2 a § 3 ods. 5 vyhlášky Ministerstva dopravy, pôšt a telekomunikácií SR č. 116 /1997 Z.z. o podmienkach premávky vozidiel na pozemných komunikáciách v znení neskorších predpisov (ďalej len „vyhlášky MDPaT SR“) je definovaný ako motorové vozidlo kategórie M1 určené na prepravu sediacich osôb a ich batožín, ktoré má najviac deväť miest na sedenie vrátane miesta pre vodiča a celkovú hmotnosť neprevyšujúcu 3,5 t, a ktorého priestor na batožinu nie je väčší ako priestor na prepravu osôb. V paragrafe 49 ods. 7 písm. b) zákona o DPH je definované aj príslušenstvo osobného automobilu, ktoré tvorí elektronické ovládanie okien, centrálne uzamykanie dverí, klimatizačný systém, autorádio, autorádio s prehrávačom (MC/CD), prehrávač (MC/CD), reproduktory, anténa, poplašné a zabezpečovacie zariadenie, vzduchový vankúš (airbag), strešné okno, protiblokovacie zariadenie.
Nákladný automobil ( ďalej „úžitkový automobil“) je vozidlo určené na prepravu nákladov a jednou z podmienok vybavenia vozidla, aby mohlo byť zaradené do kategórie N podľa § 25 ods.6 vyhlášky MDPaT SR, je aj pevná priečka, ktorá oddeľuje priestor vodiča a cestujúcich od priestoru pre náklad a má presne stanovené parametre.
Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH vzniká vo všeobecnosti právo na odpočítanie dane z tovaru a služieb platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vzniká daňová povinnosť. Všeobecne platí, že podľa § 49 ods. 7 písm. a),b) zákona o DPH nie je možné odpočítať daň pri kúpe a nájme osobného automobilu v kategórii M l a tiež nie je možnosť odpočítania dane pri kúpe príslušenstva osobného automobilu vrátane montáže.
Pri kúpe resp. nájme úžitkového automobilu, ktoré platiteľ použije na účely svojho podnikania, je možnosť odpočítania dane.
V § 66 zákona o DPH je ustanovená osobitná úprava uplatňovania dane z pridanej hodnoty pri umeleckých dielach, zberateľských predmetoch, starožitnostiach a použitom tovare . Použitým tovarom sa rozumie podľa § 66 ods. 1 písm. c) zákona o DPH hnuteľný hmotný majetok, ktorý je vhodný na ďalšie použitie v nezmenenom stave alebo po oprave, iný ako umelecké diela, zberateľské predmety, starožitnosti, drahé kovy a drahé kamene.
Predaj ojazdeného motorového vozidla v tuzemsku sa považuje za predaj
použitého tovaru . Považuje sa zaň aj odovzdanie použitého tovaru nájomcovi na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom bez zbytočného odkladu po skončení doby nájmu má prejsť vlastnícke právo k predmetu nájmu z prenajímateľa na nájomcu (ďalej len finančný prenájom). To znamená, že aj na finančný prenájom ojazdeného motorového vozidla sa vzťahujú ustanovenia § 66 zákona o DPH.
Prípady kúpy ( nadobudnutia) resp. predaja ojazdeného motorového vozidla a uplatňovanie DPH
1/ Kúpa (nadobudnutie), predaj ojazdeného motorového vozidla , ktoré spĺňa
kritériá nového dopravného prostriedku a odpočítanie dane
Pre účely zákona o DPH je dopravný prostriedok - pozemné motorové vozidlo so zdvihovým objemom motora viac ako 48 cm3 alebo s výkonom väčším ako 7,2 kW určené na prepravu osôb a nákladov definované v § 11 ods.11 písm. a) zákona o DPH. Novým dopravným prostriedkom podľa § 11 ods.12 písm. a) zákona o DPH je pozemné motorové vozidlo definované v predchádzajúcom texte, ak nemá najazdené viac ako 6 000 km alebo v čase jeho dodania neuplynulo šesť mesiacov od jeho prvého uvedenia do prevádzky.
Ak predajca motorových vozidiel v tuzemsku, ktorý je platiteľom dane kupuje nový dopravný prostriedok za účelom ďalšieho predaja, napr. od občana z iného členského štátu a nový dopravný prostriedok je prepravený alebo odoslaný z iného členského štátu do tuzemska, predajca je osobou povinnou platiť daň z nadobudnutia nového dopravného prostriedku v tuzemsku. Za nadobudnutie nového dopravného prostriedku sa považuje aj finančný prenájom, ak sa v členskom štáte prenajímateľa považuje odovzdanie predmetu nájmu za dodanie tovaru do iného členského štátu s oslobodením od dane.
Daň z pridanej hodnoty, ktorú uplatnil predajca pri nadobudnutí nových dopravných prostriedkov je u kupujúceho odpočítateľnou daňou. Predajca motorových vozidiel má nárok na odpočítanie dane podľa ustanovenia § 49 ods. 8 zákona o DPH v prípade, ak osobné automobily kupuje za účelom ich ďalšieho predaja alebo nájmu pri splnení podmienok stanovených v § 51 zákona o DPH.
Pri predaji resp. nájme ojazdeného motorového vozidla v tuzemsku, ktoré predajca nadobudol z iného členského štátu ako nový dopravný prostriedok, sa uplatňuje bežný režim dane, osobitná úprava podľa § 66 zákona o DPH sa neuplatňuje. Ustanovenia zákona o DPH, ktoré osobitne upravujú postup pri zdaňovaní nových dopravných prostriedkov, sa týkajú len intrakomunitárnych dodávok nových dopravných prostriedkov medzi členskými štátmi.
V prípade predaja ( dodania ) ojazdeného automobilu, ktorý spĺňa kritériá nového dopravného prostriedku, do iného členského štátu každou osobou, je toto dodanie oslobodené od dane . Nový dopravný prostriedok sa zdaní kupujúcim v členskom štáte, v ktorom vznikne nadobudnutie.
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– –––––––––––––––––––––
Ďalší text sa týka len ojazdených motorových vozidiel, ktoré nespĺňajú kritériá nového dopravného prostriedku.
2/ Kúpa, predaj ojazdeného motorového vozidla predajcom - obchodníkom, ktorý postupuje podľa osobitnej úpravy § 66 a odpočítanie dane.
Obchodníkom podľa ustanovenia § 66 písm. d) zákona o DPH je zdaniteľná osoba, ktorá v rámci svojho podnikania kupuje, nadobúda v tuzemsku z iného členského štátu alebo dováža na účely ďalšieho predaja použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety alebo starožitnosti, a pri tom koná vo svojom mene na svoj účet alebo vo svojom mene na účet inej osoby na základe zmluvy, podľa ktorej má právo na odplatu za obstaranie kúpy alebo predaja.
Rozhodujúcou skutočnosťou pre uplatnenie osobitnej úpravy pri predaji použitého tovaru je to, že obchodník kupuje použitý tovar od osôb, ktoré voči nemu neuplatnili daň z pridanej hodnoty, a to od
• osoby, ktorá nie je identifikovaná pre daň v tuzemsku ani v inom členskom štáte,
• osoby, ktorá je identifikovaná pre daň v tuzemsku alebo v inom členskom štáte a dodanie tovaru bolo oslobodené od dane podľa § 42 zákona o DPH alebo podľa zodpovedajúceho ustanovenia zákona platného v inom členskom štáte,
• iného obchodníka, ktorý uplatňuje daň podľa osobitnej úpravy tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte.
Základom dane pri predaji použitého tovaru je kladný rozdiel medzi predajnou cenou a kúpnou cenou znížený o daň. Ak ide o predaj formou finančného prenájmu základ dane sa rozdelí pomerne podľa výšky jednotlivých splátok . Na daňovú povinnosť sa vzťahuje § 19 ods.3 zákona o DPH, ktorý upravuje vznik daňovej povinnosti pri opakovanom alebo čiastkovom dodaní tovaru alebo služby.
Na účely určenia základu dane pri uplatňovaní osobitnej úpravy vzniká obchodníkovi podľa § 66ods. 9 zákona o DPH povinnosť viesť osobitné záznamy o predajných a kúpnych cenách ojazdených automobilov.
Ustanovenie § 66 sa pri použitom tovare uplatňuje len v tom prípade, ak na predchádzajúcom stupni nebola uplatnená daň. Platiteľ dane, ktorý nakupuje tovar od obchodníka, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu, nemôže odpočítať daň vzťahujúcu sa k základu dane predávaného použitého tovaru v zmysle § 66 ods. 7 zákona o DPH.
Napr.: Platiteľ dane - obchodník v SR kúpil od obchodníka z ČR ojazdené motorové vozidlo . Obchodník z ČR pri predaji použil osobitnú úpravu. Obchodník v SR –kupujúci v zmysle uvedeného § 66 ods.7 zákona o DPH nemá nárok na odpočítanie dane.
Platiteľ dane – obchodník, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu (§ 66) pri predaji ojazdeného automobilu musí na faktúre uviesť odkaz na túto úpravu podľa ustanovenia § 71 ods. 7 zákona o DPH a podľa ustanovenia § 66 ods.10 zákona o DPH nesmie na faktúre uviesť samostatne sumu dane .
Osobitnú úpravu pri použitom tovare nie je možné použiť napr. :
• pri kúpe použitého tovaru od platiteľa dane – osoby identifikovanej pre daň, ktorá voči obchodníkovi uplatnila daň z pridanej hodnoty,
• pri kúpe použitého tovaru od osoby identifikovanej pre daň v inom členskom štáte, kedy obchodník – kupujúci zdaňuje nadobudnutie tovaru v tuzemsku,
• pri dovoze použitého tovaru z tretích krajín.
Ak ojazdený automobil nebol dodaný osobami uvedenými v § 66 ods. 2 zákona o DPH, obchodník pri predaji resp. nájme nemôže použiť osobitnú úpravu dane podľa § 66 zákona o DPH ale použije bežný spôsob uplatňovania dane.
3/ Kúpa, predaj ojazdeného osobného automobilu z iného členského štátu
a odpočítanie dane
a) platiteľom dane, ktorý je predajcom osobných automobilov a neuplatňuje osobitnú úpravu ( § 66).
Pri kúpe ojazdeného osobného automobilu z iného členského štátu platiteľom dane, ktorý je predajcom ( t.j. predmetom podnikania je kúpa a predaj automobilov) a neuplatňuje pri ich predaji osobitnú úpravu ale bežný spôsob uplatnenia dane, pričom nadobudnuté ojazdené osobné automobily použije na ďalší predaj resp. nájom môžu nastať prípady, že osobný automobil je nakúpený napríklad:
• od občana (osoby, ktorá nie je identifikovaná pre daň) z iného členského štátu - nadobudnutie ojazdeného osobného automobilu u kupujúceho nie je predmetom dane,
• od predajcu – osoby identifikovanej pre daň z iného členského štátu,
- ktorý neuplatňuje osobitnú úpravu, predajca uplatnil oslobodenie od dane, kupujúci zdaňuje nadobudnutie a uplatňuje si právo na odpočítania dane,
- ktorý uplatnil osobitnú úpravu, podľa § 66 ods.14 zákona o DPH u kupujúceho sa nejedná o nadobudnutie osobného automobilu z iného členského štátu podľa § 11 zákona o DPH ,
• od osoby identifikovanej pre daň v inom členskom štáte, ktorá nie je obchodníkom ani predajcom a pri predaji uplatnila oslobodenie od dane podľa obdobného ustanovenia v inom členskom štáte ako je ustanovenie § 42 zákona o DPH, nadobudnutie ojazdeného automobilu v tuzemsku je u kupujúceho oslobodené od dane v zmysle § 44 zákona o DPH.
b) platiteľom dane, ktorý nie je predajcom osobných automobilov
Pri kúpe ojazdeného osobného automobilu z iného členského štátu platiteľom dane, ktorý nie je predajcom osobných automobilov a ojazdený osobný automobil použije na účely svojho podnikania môžu nastať prípady, že je nakúpený :
• od osoby, ktorá nie je identifikovaná pre daň z iného členského štátu - u kupujúceho nie je nadobudnutie ojazdeného osobného automobilu predmetom dane,
• od predajcu z iného členského štátu, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu (§ 66), u kupujúceho sa tento nákup v zmysle § 66 ods.14 zákona o DPH nepovažuje za nadobudnutie podľa § 11 zákona o DPH ,
• od predajcu identifikovaného pre daň v inom členskom štáte, ktorý neuplatňuje osobitnú úpravu, ak daň nebola uplatnená (kupujúci vystupoval ako platiteľ dane t.j. ojazdený osobný automobil si objednal pod IČ DPH prideleným v tuzemsku), kupujúci nadobudnutie zdaňuje ale právo na odpočítanie dane mu nevzniká,
• od osoby identifikovanej pre daň v inom členskom štáte, ktorý nie je obchodníkom ani predajcom a pri predaji uplatnil oslobodenie od dane podľa obdobného ustanovenia v inom členskom štáte ako je ustanovenie § 42 zákona o DPH, nadobudnutie je oslobodené od dane v zmysle § 44 zákona o DPH, kupujúcemu nevzniká právo na odpočítanie dane.
Osobitný spôsob uplatňovania dane z pridanej hodnoty pri osobných autách oproti ostatným členským štátom ES je napr. v Nemecku, kde je možnosť odpočítania dane pri kúpe osobného automobilu bez ohľadu na to, či je kúpené predajcom alebo iným platiteľom dane na účely podnikania. Preto je potrebné pri kúpe osobného automobilu brať do úvahy skutočnosť osobitných spôsobov uplatňovania dane z pridanej hodnoty pri osobných autách v niektorých členských štátoch .
4/ Kúpa, predaj úžitkového ojazdeného motorového vozidla z iného členského štátu
platiteľom dane a odpočítanie dane .
Ak platiteľ dane kupuje úžitkové ojazdené motorové vozidlo od :
• osoby, ktorá nie je identifikovaná pre daň z iného členského štátu - nadobudnutie ojazdeného úžitkového motorového vozidla, nie je predmetom dane,
• osoby z iného členského štátu, ktorá uplatňuje osobitnú úpravu (§ 66), nadobudnutie tohoto vozidla sa nepovažuje za nadobudnutie podľa § 11 zákona o DPH ,
• osoby identifikovanej pre daň v inom členskom štáte, ktorá nepoužila osobitnú úpravu podľa zákona platného v inom členskom štáte, potom môže ísť o dodanie, ktoré je oslobodené od dane v členskom štáte, v ktorom je miesto dodania tohto úžitkového ojazdeného motorového vozidla, kupujúci - platiteľ dane zdaňuje nadobudnutie tohoto vozidla v tuzemsku a uplatňuje si právo na odpočítanie dane, ak spĺňa podmienky v § 49 a § 51 zákona o DPH.
Pri predaji resp. nájme ojazdeného úžitkového motorového vozidla postupuje platiteľ dane – predajca (obchodník) podľa toho, či použije bežný spôsob uplatňovania dane alebo osobitnú úpravu podľa § 66 zákona o DPH.
Vydalo: DRSR Banská Bystrica, odbor služieb pre verejnosť,
August 2005